对纯虚开行为税务处理的探讨

来源: | 发布时间:2020-09-09 22:52

【题注】纯粹开票公司虚开行为如何定性处理,全国各地执行尚未取得一致意见。近日郑大世兄弟就此写作了文章《同是虚开为何处理却不同?》,引起了我的朋友李先生的注意,并专门写就本文授权“税里税外”发布。李先生对全国许多税务稽查大案有丰富的指导和实战经验,他在文中梳理了各方意见分歧,并分析了不同处理的风险和问题,提出了政策完善的建议,其观点值得认真思考,推荐读者诸君阅读讨论!(国庆注)

 

纯虚开行为税务处理的探讨

文/ 李先生

2016年3月23日的《中国税务报》刊登了何成实同志的文章《同是虚开为何处理却不同?》(以下简称何文),该文提出“在涉及虚开时,如果是纯粹的开票公司,没有真实的货物出售和购进,则应按发票管理办法定虚开处理;而如果是买票抵扣税款,则应按偷税处理。”

该文提出的对于纯粹的开票公司(一般称为“无货虚开”)虚开如何定性处理的问题,实际工作中存在争议,有不同理解和处理。

一、虚开处理政策的历史沿革

对于虚开问题的税收处理,主要涉及的文件有《国家税务总局关于加强增值税征收管理工作的通知》(国税发〔1995〕15号,2009年2月被废止)、《国家税务总局对代开、虚开增值税专用发票征补税款问题的批复》(国税函〔1995〕415号,2012年3月被废止)、《国家税务总局关于加强增值税征收管理若干问题的通知》(国税发〔1995〕192号,2012年3月部分条款被废止),这些文件中并没有区分“有货虚开”和“无货虚开”等类型分开处理。

根据上述文件规定,纳税人虚开代开的增值税专用发票,一方面按票面所列货物的适用税率全额补征税款;另一方面,纳税人取得虚开代开的增值税专用发票,不得作为合法的抵扣凭证抵扣进项税额,即取得的虚开发票,还要做进项转出。通俗点说,这样是“一枪打俩鸟”,销项补税,进项转出,两家都要补税。

上述规定的出台符合当时的征管实际,1995年增值税制度刚刚推行,使用的是手写版的增值税专用发票,纳税人不管有无真实货物交易,开具“大头小尾”发票和单联填开发票的行为大量存在,造成开票方的开票收入不申报或者少申报,而受票方虚抵、多抵增值税。因此,要对销项补税,进项转出。

上述处理一直延续到2012年,《国家税务总局关于纳税人虚开增值税专用发票征补税款问题的公告》(国家税务总局公告2012年第33号)废止了上述文件,对虚开增值税专用发票征补税问题重新进行了明确,即“纳税人虚开增值税专用发票,未就其虚开金额申报并缴纳增值税的,应按照其虚开金额补缴增值税;已就其虚开金额申报并缴纳增值税的,不再按照其虚开金额补缴增值税。税务机关对纳税人虚开增值税专用发票的行为,应按《中华人民共和国税收征收管理法》及《中华人民共和国发票管理办法》的有关规定给予处罚。纳税人取得虚开的增值税专用发票,不得作为增值税合法有效的扣税凭证抵扣其进项税额”。

尽管该文明确纳税人如果已就其虚开金额申报并缴纳增值税的,不再补缴增值税。但对于进项税额,仍然规定“纳税人取得虚开的增值税专用发票,不得作为增值税合法有效的扣税凭证抵扣其进项税额”,因此,对于无货虚开这种情况,虽然一方面纳税人不用再就其虚开金额补缴增值税,但另一方面,纳税人还存在取得了虚开的增值税专用发票的行为,不得抵扣其进项税额,需要对其进项转出。

二、实际工作中的处理

假设A企业是纯粹虚开的开票公司,取得了330万的虚开的增值税进项发票,对外虚开了350万的增值税销项发票,已申报缴纳了增值税税款15万元。如何进行处理呢?

一种处理意见是:1.A企业取得的虚开的330万元进项税额不得抵扣,进项转出,补缴增值税330万元。2.由于销项已申报纳税,不再补税。3.对A企业无实际经营业务虚开增值税专用发票的行为没收违法所得,并处罚款;4.A企业虚开增值税专用发票的行为已涉嫌犯罪,将此案移送司法机关处理。5.开出《已证实虚开通知单》,通知受票地税务机关追缴税款。

另一种处理意见正如何文所述,“因为依据增值税暂行条例的规定,只有在我国销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的才需要缴纳增值税。而现在这个案子中,这家企业根本没有真实的货物销售,所以自然不存在缴纳增值税的义务,既然不存在缴纳增值税的义务,肯定也不存在少缴税款了”,根据发票管理办法的规定,对企业的虚开行为进行处罚并移送公安机关,并应同时开出《已证实虚开通知单》,通知受票地税务机关追缴税款。

因认识不同,各地处理还可能会有差异,如处理意见一中有的地方还定性为偷税,并罚款、加收滞纳金;对涉嫌犯罪移送司法机关的,是否罚款各地处理也有不同,这些问题就不再展开讨论了。

上述处理中,都存在一定的执法风险。第一种处理意见中,虽然符合33号公告的要求,但一是对未发生的纳税义务征税,有违背税法原理的嫌疑;二是由于纳税人A赚取的开票费远小于进项税额,根本没有能力缴纳税款,并且一旦被追究刑事责任,税务机关更无法追缴,形成大量的欠税。第二种处理意见虽然避免了形成欠税,但一是与现行33号公告的规定明显不相符合,可能导致执法风险;二是仍可能存在自相矛盾之处,如上述案例中,A企业已经申报缴纳了15万元的增值税,如果认定A企业没有真实的货物销售,不存在缴纳增值税的纳税义务的话,那么这15万元应该退还给A企业。

三、完善政策的建议

通过上述分析可以看出,针对无货虚开的处理存在政策性风险,各地税务机关的处理和认识存在不同,极易导致执法风险,建议相关部门尽快明确政策处理。

针对这种业务的政策完善,笔者提出如下的意见:

(一)针对A公司,由于其未发生真实的增值税应税行为,不构成增值税纳税人,因此,其取得的进项发票和开出的销项发票都是虚假的,进、销项发票所反映的业务都不存在,应该予以撤销。因此,最理想的处理应该是将A企业的进、销项均给予转出,即330万的进项转出,同时350万元的销项也转出冲回,税务机关将已收取的15万元的增值税退还给纳税人,当然这是理论分析,实际上这部分钱应该作为违法所得,予以没收;其次,定性处理并移送公安机关追究刑事责任;第三,开出《已证实虚开通知单》给受票方税务机关。

(二)针对接受A企业虚开的销项发票的受票方(假设为无货的最终使用者),由于其取得虚开的增值税发票,应做进项税额转出,补交相应的税金,并定性处理。

上述认识如有不当之处,敬请批评指正。

 

(成文日期:2016年3月27日)



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